FIDEICOMISO DE CONSTRUCCION LA CUESTION SOBRE LA DETERMINACION DEL VALOR DE ESCRITURA – CONTINGENCIAS FISCALES
FIDEICOMISO DE CONSTRUCCION
LA CUESTION SOBRE LA DETERMINACION DEL VALOR DE
ESCRITURA – CONTINGENCIAS FISCALES
I.-
INTRODUCCIÓN - (incompleto en blog)
En
los últimos años hemos asistido a lo que podríamos denominar una “crisis” del contrato
fiduciario[1] como
vehículo jurídico para el desarrollo de emprendimientos inmobiliarios[2]. En
nuestro medio, a partir del año 2001; seguramente impulsado por la severa
crisis económica y financiera que tocó a travesar a nuestro país hacia finales
del mencionado año y pese a lo novedoso del instrumento jurídico[3], se presentó
con un importante impulso para el desarrollo de los emprendimientos mencionados
bajo diferentes estructuras de negocios siendo la mas común la estructura de
Fideicomiso Constructivo al Costo[4].
De
esta forma, la incorporación a nuestro régimen jurídico de este vehículo
provocó que, en algunas situaciones, se requiriera actualizar la normativa
fiscal para alcanzar las manifestaciones de riqueza que por estas estructuras
se cursaba[5] pero en
tantas otras y a la vista de “intrépidas” intenciones de los contribuyentes,
los fiscos forzaran la interpretación de las normas para alcanzar aquello que
entendían que, en espíritu u objeto general de la normativa tributaria[6], se
buscaba alcanzar como manifestación de capacidad
contributiva colocando, con ello y en el correr del tiempo, un manto de
“sospecha” sobre cualquier estructura fiduciaria.
A lo descripto debemos considerar el reciente
impulso dado a las normas con objeto de combatir el lavado de dinero y
prevención de financiamiento del terrorismo[7] que si
bien ha quedado de manifiesto en nuestro país que lejos están de cumplir su
objetivo, siendo que resulta el delito de evasión tributaria aquel acto o
delito precedente del posterior lavado de dinero[8], hoy día
las estructuras fiduciarias deben atender a una nueva carga pública que es
colaborar con el cumplimiento de una normativa especialmente diseñada para
contener orígenes y destino de los fondos que por el contrato transitan.
Por último y, posiblemente, dando el golpe de
gracia encontramos las importantes intenciones del fisco nacional de aplicar a
las estructuras fiduciarias el herramental anti-elusivo contenido en la Ley
11.683 para el caso de sociedades de carácter comercial que disponen de sus
bienes[9] ya sea
por acto de venta o bien por entrega a sus socios o accionistas a modo de
interpretar, correctamente, el hecho económico que allí se diera
independientemente de la estructura jurídica.
Todo ello conlleva la inaceptable situación en
materia tributaria de “incertidumbre[10]” y de excesiva
carga fiscal administrativa que incluso hace dudar a los desarrolladores
inmobiliarios sobre si resulta conveniente, eficaz y eficiente utilizar este
instrumento jurídico para canalizar sus negocios inmobiliarios.
Si bien la crisis de incertidumbre puede
presentarse por diversos motivos nos abocaremos a analizar aquella situación
puntual generada, en la mayoría de los casos, cuando el administrador
fiduciario debe dar cumplimiento a la obligación de entregar el producto de su
gestión; representada en un inmueble construido en el marco del encargo
fiduciario, con fondos aportados por los fiduciantes en diferentes fechas pero
que, en un entorno de sistemática desvalorización del signo monetario nacional[11] pero
también de pérdida de valor de la divisa utilizada como referencia habitual
para este tipo de negocios (dólar Estadounidense)[12] y la
natural revaluación de los bienes con la dispersión del riesgo propio de obra.
Es en este entorno que el valor de mercado del inmueble terminado[13] dista, en
mucho, de la sumatoria algebraica, valorada en pesos, de cada uno de los
aportes percibidos por el administrador fiduciario.
Permítaseme presentar el planteo en números, en un
sencillo ejercicio para luego exponer las incógnitas que habitualmente trae a
discusión con el cumplimiento del último acto fiduciario, muchas veces
incógnitas presentadas en reclamos fiscales los cuales, en algunos casos, parecerían
ser objetivos personales de construcciones abstractas[14] que en
nada respetan el método interpretativo dispuesto para la norma tributaria nacional.
FECHA APORTE
|
USD
|
TC
|
TOTAL PESOS
|
10/10/2014
|
40.000,00
|
8,45
|
338.000,00
|
10/04/2015
|
30.000,00
|
8,45
|
253.500,00
|
10/12/2015
|
30.000,00
|
9,76
|
292.650,00
|
TOTALES
|
100.000,00
|
|
884.150,00
|
Sin embargo, la unidad terminada una vez
promocionada en agentes inmobiliarios zonales se aprecia en venta a USD
120.000,00; valuados al 21 de enero de 2016, fecha hipotética en la que el
administrador fiduciario, en cumplimiento del pacto privado celebrado, procede
a la adjudicación de las mismas a todo aquel que presente la calidad de
fideicomisario o, eventualmente, fideicomisario y beneficiario, nos presenta la
siguiente situación económica:
VALORES DE MERCADO
|
|||
VENTA TERMINADO
|
USD120.000,00
|
||
FECHA VENTA
|
21/01/2016
|
||
TIPO DE CAMBIO
|
|||
VALOR EN PESOS
|
$1.632.000,00
|
Es en este escenario en el cual se presentan algunas
de las siguientes inquietudes; muchas veces impulsadas por la actividad
fiscalizadora de los diversos organismos de recaudación pero, puntualmente, por
la Administración Federal de Ingresos Públicos[16]:
1) ¿Cuál es el precio de escritura?:
a.- ¿el
valor de mercado determinado en $ 1.632.000,00?
b.- ¿el
valor de las divisas recibidas al tipo de cambio de fecha de adjudicación de
unidades?
c.- ¿el
valor de las divisas recibidas al tipo de cambio de la fecha de cada recepción?
d.- ¿el
valor fiscal del inmueble conforme jurisdicción local?
e.- ¿escritura
de adjudicación sin valor?
a.-
¿Es un hecho imponible asimilado a una venta por disposición legal?
b.-
¿Es una disposición de bienes a favor de terceros?
c.- ¿Es la
simple “destrucción“ de una simulación jurídica[18] que, por
tanto, implica el reintegro de los bienes a su anterior dueño sin creación de
valor alguno?
3) ¿El denominado PLAN ANTI EVASION III[19] impacta
en la determinación del valor de la adjudicación?
a.- ¿En
que momento el fisco nacional queda habilitado para instruir el herramental
presuntivo dispuesto en la Ley 11.683?
b.- ¿Debe
el contribuyente aplicar, por propia voluntad, el herramental presuntivo?
c.- ¿Es
posible aplicar, para las estructuras fiduciarias, aquellas normas anti-elusión
dispuestas para otros sujetos pasivos tributarios (como ser las Sociedades
Anónimas)?
En mérito a la brevedad existirán temas que no
podrán ser tratados en profundidad o incluso mencionados cuando su referencia,
para que sea razonablemente interpretada en la dirección que demanda el
instituto o término, requiera un desarrollo del punto que lesionaría la
síntesis que se pretende imprimir al presente texto.
Sin embargo entiendo prudente advertir que si bien
el objeto de estudio del presente escrito será todo aquello que colabore en
respuesta a las interrogantes antes planteadas desde puntos 1) a 3) supra señaladas,
los caracteres propios que hacen al contrato de fideicomiso, la alta
versatilidad y la libertad contractual como principio general de nuestro
sistema jurídico obliga al operador jurídico-tributario a analizar,
detenidamente, las relaciones económicas que presentan los pactos entre particulares
derivando ello en la advertencia de que cada estructura fiduciaria es diferente
a otra y este escrito no ofrecerá, bajo ninguna circunstancia, una solución al
caso mas solo representa una interpretación en abstracto, necesaria, pero
insuficiente a la luz de la diversidad de relaciones económicas que se pueden
encerrar en este tipo de contratos[20].
[1] Señala Mario Carregal en “El contrato de Fideicomiso
en general“ – Capítulo 1 de TRATADO DE FIDEICOMISO – Tomo I - dirigido por
Gabriel Gotlib,Mario A. Carregal y Fernando Vaquero, Ed. La Ley, ISBN
978-987-03-2571-0 que el contrato fiduciario se encuentra dentro del género de
los negocios jurídicos fiduciarios en los cuales el elemento distintivo es “la confianza que inspira uno de los
contratantes” como “elemento
personal” de la figura incluyendo, por tanto, dentro de este género “el mandato, el depósito y la prenda con
desplazamiento”. De lo dicho entendemos que el contrato de fideicomiso será
una especie del mencionado género; a la postre de la legislación vigente, hoy
contrato típico y donde sus principales características son a.- su destino
específico conforme pacto dado, b.- límite temporal el alcance del pacto
fiduciario, c.- dominio singular destinado solo a durar hasta el cumplimiento
de la condición previamente establecida. De lo dicho extraemos que el contrato
fiduciario no es otra cosa que la expresión típica del negocio fiduciario
obligándonos esta referencia a definir el alcance de este último término. En
este sentido el autor Mario Carregal en capítulo señalado a página 6 toma la
definición de Grasetti por cuanto expresa que “por negocio fiduciario entendemos una manifestación de voluntad con la
cual se atribuye a otro una titularidad de derecho en nombre propio pero en
interés, o también en interés, del transferente o de un tercero“. Por
último, el autor señalado propone en obra citada, a página 9, el distingo entre
fideicomiso y contrato de fideicomiso
siendo el primero la expresión del patrimonio ya separado de su anterior
propietario y el segundo de ellos el vehículo jurídico por el cual los
particulares expresan su voluntad y obligan prestaciones y actos recíprocos. En
el mismo sentido Gabriel Gotlib en “Fideicomisos inmobiliarios al costo, ¿su
muesrte por razones fiscales”, Doctrina Tributaria Errepar 2008 página 206
manifiesta que el fideicoimso es “una
suerte de medio o vehículo especialmente apto para otorgar mayores seguridades
jurídicas y garantías en una operación determinada”.
[2] Si bien el término “negocio inmobiliario” es
comprensivo de diferentes actividades desarrolladas con inmuebles, generalmente
inclusivas de la actividad de a.- diseño y planificación de emprendimientos
inmobiliarios, b.- construcción de inmuebles, c.- comercialización de inmuebles
construidos por terceras personas, d.- asesoramiento técnico financiero en la
construcción de estructuras de negocios, entre otras actividades, utilizaremos
el término “negocios inmobiliarios” o “emprendimientos inmobiliarios” aplicado
a los fideicomisos de construcción al costo como aquella actividad dedicada a
construir por mandato fiduciario y a entregar a los
beneficiarios-fideicomisarios del emprendimiento el resultante de encargo
realizado. Al respecto de esta particular actividad den las estructuras
fiduciarias señalan Claudio M. Kiper y Silvio V. Lisoprawsky en su obra
“TRATADO DE FIDEICOMISO“ – TOMO I – Tercera Edición – Ed. Abeledo Perrot –
ISBN978-950-20-20246-4 en su CAPITULO VIII “Negocio con Fideicomisos para
distintas finalidades, las especies mas usuales” en página 420 que ”El denominado fideicomiso inmobiliario no es
una especie tipificada del género contractual fideicomiso de la ley 24.441 ni
tiene una regulación propia, sino que es una más de las muchas y variadas
aplicaciones, bajo el paraguas de las normas del título I de dicha ley“. Naturalmente
hoy debemos extrapolar la referencia a la Ley 24.441 a las regulaciones dadas
por la ley 26.994. En cuanto al destino habitualmente dado a este tipo de
estructuras señalan que están “mayormente
destinados a emprendimientos inmobiliarios, mayormente destinados a viviendas
en propiedad horizontal, conjuntos habitacionales, barrios cerrados, clubes de
campos, locales comerciales, etc cuyos beneficiarios … son generalmente
inversores o ahorristas no profesionales o consumidores finales”
[3] Recordando que, para aquellas fechas, el fideicomiso
encontraba su fundamentación jurídica en la Ley 24.441 sancionada el 22 de
diciembre de 1994 y publicada el 9 de enero de 1995 en el Boletín Oficial de la
República Argentina; hoy regulado por los Art. 1666 a 1707 del nuevo Código
Civil y Comercial de la República Argentina, aprobado por Ley 26.994 sancionada
el 1 de Octubre de 2014 y publicada el 7 de Octubre de 2014 en el Boletín
Oficial de la República Argentina.
[4] Claudio M. Kiper y Silvio V.
Lisoprawsky en su obra “TRATADO DE FIDEICOMISO“ – TOMO I – Tercera Edición –
Ed. Abeledo Perrot – ISBN978-950-20-20246-4 en su CAPITULO VIII “Negocio con
Fideicomisos para distintas finalidades, las especies mas usuales” en página
421 señalan como elemento desencadenante dos factores: a.- reciente crisis
económica con pérdida de confianza en el régimen bancario, expectativa
inflacionaria e intención de canalizar el ahorro “en ladrillos” y b.-
inexistencia de otras vías prácticas y eficientes para canalizar negocios
asociativos inmobiliarios, sin complejidades burocráticas, pragmático y de
relativa seguridad. Para repaso histórico de los diferentes vehículos jurídicos
y económicos alternativos al fideicomiso consultar página 422 y 423 obra
citada.
[5] Para ilustrar el punto basta
recordar los ríos de tinta que han corrido respecto del carácter de la
transferencia de un terreno del cual fuera titular una persona física, a la
postre, fiduciante originario de un fideicomiso de construcción al costo
cuestión que llamaba a analizar si la entrega era onerosa o bien, como indica
su título, se realiza en carácter de fiducia. Viene a cerrar la discusión sobre
el punto el DAT AFIP 55-2005 por cuanto interpreta que se trata de una
transferencia onerosa en vista de que se entrega algo en el presente con vistas
a recibir algo a futuro.
[6] El llamado al espíritu de las
normas lo encontramos, como medio interpretativo, en el Art. 1 de la Ley 11.683
cuando dice “Sólo cuando
no sea posible fijar por la letra o por su espíritu, el sentido o alcance de
las normas, conceptos o términos de las disposiciones antedichas“ sin embargo,
como bien advierte nuestro máximo tribunal en CSJ
FALLO 306:655 “La interpretación de
la ley comienza por la ley misma, no siendo admisible que so pretexto de
realizar dicha tarea se le agreguen expresiones y conceptos y se altere su
contenido atribuyéndole un espíritu distinto del que surge de la literalidad de
sus términos, pues corresponde al Congreso apreciar las ventajas o
inconvenientes de las leyes y legislar en consecuencia” convirtiendo por
tanto al supuesto espíritu de la ley en una revolución de la conciencia del
analista jurídico y, con ello, cargado de elementos subjetivo; elementos que
deben desterrarse del objetivo primero de la aprehensión de la verdad material
(y económica) de las relaciones jurídicas encaradas por instrumento del
vehículo fiduciario.
[7] Ley 25.246, artículo 20
inciso 22); reglamentada por la RG UIF 140-2012 http://www.uif.gov.ar/uif/index.php/en/noticias/387-nuevos-controles-para-los-fideicomisos
que obliga a los administradores fiduciarios a participar en lo que Guillermo
Jorge, en su capítulo “Políticas de control del Lavado de Dinero“ en obra
”TRATADO DE LAVADO DE ACTIVOS Y FINANCIACION DEL TERRORISMO – TOMO I – Ed. La
Ley – ISBN 978-987-03-2329-7 a página 80 y 81 da en llamar “un nuevo modelo de detección de hechos
ilícitos“ comprensivo este del sistema de reporte de operaciones
sospechosas (ROS) a que se encuentra obligado el Administrador Fiduciario y un
nuevo modelo de investigación basado en el cruce de datos. En este marco de
obligaciones impuestas a este tipo de estructuras encontramos a.-la
identificación del cliente que puede incluso alcanzar la verificación de la
información proporcionada (página 120 autor y obra señalado) hasta estructura
de propiedad y control de personas jurídicas (página 121 autor y obra
señalado), b.- procedimientos de debida diligencia continua sobre transacciones
alcanzando verificación de identidad mediante fuentes externas, orígenes,
destino y curso de los fondos (página 120 autor y obra señalado), c.-
obligación de reporte de operaciones sospechosas y d.- mantenimiento de
registros.
[8] No vamos a señalar la
discusiones dadas en el marco de la doctrina especializada respecto de si el
delito de lavado de dinero es un delito uni-ofensivo o pluri-ofensivo o bien si
se trata de un delito autónomo o de un delito en consecuencia de un delito
precedente – Roberto Durreu en “Hacia un delito autónomo y pluriofensivo de
lavado de dinero“ en obra ”TRATADO DE LAVADO DE ACTIVOS Y FINANCIACION DEL
TERRORISMO – TOMO I – Ed. La Ley – ISBN 978-987-03-2329-7 a página 154.
Asimismo, el mencionado autor en obra señalada a página 154 indica que “un delito es realmente independiente de
otro, cuando protege bienes jurídicos distintos y autónomos de los resguardados
por otros delitos“. El fiduciario deberá asegurarse de no ser utilizado
como medio para convocar al lavado de dinero de terceras personas (en
contraposición encontramos al auto-lavado) pero también deberá verificar que
quién cursa riqueza por estas estructuras no lo hace con objetivo de auto-lavado.
En referencia a la teoría del delito previo necesario para convocar al delito
de lavado de activos señala el autor Roberto Durreu en obra referenciada a
página 158 que “el proceso de
legitimación de activos provenientes del crimen no es más que un accesorio o
una consecuencia natural y necesaria del delito previo o subyacente“. En
cuanto nos interesa, desde el plano fiscal, la evasión fiscal se encuentra
tipificada en la Ley 24.769 T.O. por Ley 26.735 donde, siguiendo a Carlos M.
Folco en “La evasión fiscal y el lavado de dinero “en obra ”TRATADO DE LAVADO
DE ACTIVOS Y FINANCIACION DEL TERRORISMO – TOMO I – Ed. La Ley – ISBN
978-987-03-2329-7 a página 361 “… forzoso
es concluir que la cuota tributaria evadida – de origen espurio y carácter
delictual – resulta susceptible de enmarcarse en la figura penal de lavado de
activos, cuando concurran los requisitos típicos que éste demanda”.
[9] Originalmente contenido en el
Art. 18 inc. b) de la Ley 11.683 pero puntualmente refiriéndonos al Art. 71 del
DR 1379-1979 como se tratará mas adelante.
[10] Sentencia Adam Smith en su celebre frase “El impuesto
que cada individuo debe pagar debe ser fijo y no arbitrario. La fecha de pago,
la forma de realizarse la cantidad a pagar, debe ser claras para el
contribuyente y para todas las demás personas”
[11] Tristemente a los Argentinos no se nos escapa la
recurrente situación de desvalorización monetaria que soporta nuestra país
desde 1950 que ha
llevado incluso a la pérdida (pese a que
la palabra “cambio” suena menos dramática prefiero utilizar “perdida debido a
que creo expresa en mejor manera lo que ha sufrido nuestro pueblo) de
nuestro signo monetario en varias oportunidades recordando pues los siguientes
signos monetarios: a.- Ley 3.871 – PESO MONEDA NACIONAL desde 04/11/1899 y
hasta 31/12/1969, b.- Ley 18.188 – PESO LEY 18.188 desde 01/01/1970 y hasta
31/05/1983 donde se eliminan dos ceros al PESO MONEDA NACIONAL, c.- Ley 22.707
– PESO ARGENTINO desde 01/06/1983 y hasta 14/06/1985 donde se eliminan cuatro
ceros al PESO LEY 18.188, d.- Decreto 1096/1985 – AUSTRAL desde 15/06/1985 y
hasta 31/12/1991 donde se eliminan tres ceros al PESO ARGENTINO y e.- Decreto
2128/1991 desde 01/01/1992 hasta la actualidad deonde se eliminan cuatro ceros
al AUSTRAL. En total apreciamos que nuestra moneda ha perdido 13 (trece) ceros.
Rodolfo Spisso en el capítulo “El programa constitucional“ de su obra DERECHO
CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO – Ed. Abeledo Perrot – ISBN 978-950-20-2225-3 a
página 17 atribuye esta situación a “uno
de los más claros síntomas de la inmoralidad argentina, expresado en el flagelo
inflacionario, consecuencias de la creación espúria de la moneda“ para
sentenciar luego que, con esta política monetaria “queda totalmente aniquilado el programa constitucional“ recordando
con ello al inviolabilidad de la propiedad privada y la indemnización debida en
caso de expropiación conforme Art. 17 de la Constitución Nacional Argentina.
[12] El dólar como toda moneda fiduciaria está sujeto a la
pérdida de valor de su representación monetaria. La evolución de este fenómeno
podemos ubicarlo en https://www.oroyfinanzas.com/2013/05/infografia-perdida-valor-dolar-estadounidense/,
ampliándose el punto en http://independent.typepad.com/elindependent/2012/04/historia-de-la-pérdida-de-valor-del-dólar-y-cronolog%C3%ADa-del-oro-desde-el-inicio-de-la-civilización.html.
Reporte Inmobiliario presenta un informe en el claramente se ofrece una
representación gráfica donde resulta fácil advertir el incremento del valor de
las unidades terminadas valoradas estas en dólares estadounidenses el cual
resulta atractivo debido a que también presenta comparativa respecto de la
evolución del costo de construcción de inmuebles en propiedad horizontal http://www.reporteinmobiliario.com.ar/nuke/article2977-evolucion-de-valores-de-las-propiedades-dolar-inflacion-y-salarios-desde-el-2001.html
[13] Una expresión clara de la diferencia de valores
existente entre un inmueble “a construir” o como comúnmente se lo denomina “de
pozo” y el precio del inmueble terminado lo encontramos en las recomendaciones
vertidas por publicaciones especializadas http://www.iprofesional.com/notas/54600-Es-negocio-comprar-una-propiedad-en-boca-de-pozo
[14] Estas construcciones abstractas se soportan,
generalmente, en una interpretación forzada de la norma tributaria e incluso de
los actos dados por el contribuyente mediante el uso del “principio de realidad
económica“ contenido en el Art. 2 de la Ley 11.683. En referencia a esta
“herramienta jurídica“ de finalidad anti-elusiva, tiene dicho nuestra Corte
Suprema de Justicia de la Nación en fallos 319:3208 que “sin desconocer la significativa importancia que tiene en materia
tributaria el principio de la realidad económica, su aplicación no puede
conducir a desvirtuar lo establecido específicamente por las normas legales, ya
que lo contrario afectaría el principio de reserva o legalidad y supondría
paralelamente un serio menoscabo a la seguridad jurídica objetiva”. Por su
parte y en línea con lo expuesto, Gabriel Gotlib en el capítulo “Los mitos en
la interpretación tributaria“ de su obra VICIOS Y MITOS DE LA INTERPRETACION
TRIBUTARIA – Ed. Abaco de Rodolfo Depalma – ISBN 950-569-244-7 a página 22
sentencia, al referirse al principio de realidad económica: “Se invoca el principio sólo para disimular
bajo un barniz científico o racional apreciaciones que resultan meramente
intuitivas“
[16] En nuestro país las funciones de la Administración
Federal de Ingresos Públicos se encuentran reguladas en el Art. 3 del DR
618-1997 por cuanto dispone “La
Administración Federal de Ingresos Públicos será el Ente de ejecución de la
política tributaria y aduanera de la Nación aplicando las normas legales
correspondientes.....“. Presentar el carácter de Ente encargado de la
ejecución de la política tributaria y aduanera de la Nación conlleva las
facultades de perseguir la aplicación, percepción y fiscalización de los
tributos, en el caso del Organismo Nacional, interiores, aduaneros y de
seguridad social.
[17] Llegados a este punto, como se ha expresado en notas
anteriores, el contrato de fideicomiso es una especie (por su tipicidad) del
negocio fiduciario que, dentro del la especia que nos ocupa, involucra el
acuerdo como voluntad creadora de derechos y obligaciones entre privados. Es en
este entorno que este negocio jurídico, al exteriorizar resultados económicos
estos pueden ser aprehendidos por el hecho imponible, abstractamente diseñado
por el legislador el cual prescinde de la intención de las partes constituyendo
entonces, el diseño de este vínculo entre el diseño abstracto de la norma
tributaria y la exteriorización económica de los negocios jurídicos entre
privados, en palabras de Dino Jarach en su Prólogo a la Segunda Edición de su
obra EL HECHO IMPONIBLE, en título “Negocios Jurídicos y Hecho Imponible”: “constituye un fructífero aporte a la teoría
del derecho tributario y al análisis de sus relaciones con el derecho
privado”. El perfeccionamiento del
hecho imponible implica la concurrencia del Sujeto Activo, del Sujeto Pasivo (u
otros codeudores obligados), del objeto y del hecho jurídico tributario
(presupuesto de hecho al cual la ley vincula el nacimiento de la relación
tributaria). La relación Jurídica Tributaria nace si y solo si, previamente, se
conjugan todos los elementos que dan nacimiento al hecho imponible diseñado por
el legislador por ello es que Jarach lo coloca en el centro del derecho
tributario material.
[18] Advertimos el llamado a la teoría jurídica de la
simulación en aquellos casos en los que la estructura fiduciaria se utiliza
para el desarrollo de relaciones económicas que bien podrían haber sido
alcanzados por otros medios, en el caso de estructuras fiduciarias, el
administrador no cuenta con reales posibilidades de dirigir los destinos del
fondo conforme las normas aplicables al instituto. La simulación como “acto
complejo” donde concurre un acto aparente y otro real en posición de
antagonismo como expresión de anomalía de la voluntad privada solo podrá ser imputada
cuando, en conjunto, no se presente una real delegación de la administración
del fondo fiduciario. Sin embargo debemos reflejar la existencia de una línea
doctrinaria que sostiene que el contrato de fideicomiso es una simulación legal
(y tipificada) por ser este, primero, un negocio indirecto siendo este definido
como “aquellos negocios en los cuales las partes se valen de figuras típicas
del derecho pero las utilizan para alcanzar un fin distinto al que previó el
legislador al diseñar el tipo.”. Para ampliar el concepto ver http://upauderecho2.blogspot.com.ar/2008/07/fideicomiso-en-argentina.html
[19] Propuesta legislativa que no llegó, a la fecha de la
redacción del presente (enero 2016) a concretarse. Para encontrar referencias http://www.cronista.com/economiapolitica/-El-Plan-Antievasion-III-un-paquete-de-reformas-que-espera-aval-politico-20140108-0067.html.
[20] Señala Liliana Molas en su capítulo
“Fideicomiso y Sociedad Comercial – Parte B” de la obra TRATADO DE FIDEICOMISO
– Tomo II - dirigido por Gabriel Gotlib, Mario A. Carregal y Fernando Vaquero,
Ed. La Ley, ISBN 978-987-03-2571-0 a página 760 que al ser todos los
fideicomisos (de inversión, de administración, de garantía o hereditarios,
entre otros) muestran la misma forma extrínseca como forma jurídica pero
encierran un negocio subyacente que puede ser diferente según el objetivo
perseguido por las partes. Por su parte la mencionada autora y en apoyo a su
referencia, cita a Carlos DÁlessio a página 761 cuando transcribe “Al analizar el tema del fideicomiso debe
tenerse en cuenta que éste no constituye un fin en sí mismo, sino que es
siempre un mecanismo de seguridad para celebrar otros negocios”.
Dr. Sergio Carbone
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